Ольга Борзунова - Комментарий к Федеральному закону «О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования»
3. Не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), и договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав), за исключением договоров авторского заказа, договоров об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательских лицензионных договоров, лицензионных договоров о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.
4. Не признаются объектом обложения для плательщиков страховых взносов, указанных в пункте 1 части 1 статьи 5 настоящего Федерального закона, выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, по трудовым договорам, заключенным с российской организацией для работы в ее обособленном подразделении, расположенном за пределами территории Российской Федерации, выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, в связи с осуществлением ими деятельности за пределами территории Российской Федерации в рамках заключенных договоров гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.
1. Комментируемая статья устанавливает объект обложения страховыми взносами отдельно для каждой категории плательщиков.
Объект обложения страховыми взносами для плательщиков, производящих выплаты физлицам, в целом совпадает с объектом по ЕСН, который до 1 января 2010 г. определялся в порядке ст. 236 НК РФ. Однако есть кое-какие новшества. В частности, выплаты по авторским договорам заменены на выплаты по договорам авторского заказа, что соответствует новому законодательству об авторских правах, установленному ГК РФ.
Согласно ст. 1288 ГК РФ договором авторского заказа признается договор, по которому одна сторона (автор) обязуется по заказу другой стороны (заказчика) создать обусловленное договором произведение науки, литературы или искусства на материальном носителе или в иной форме.
Материальный носитель произведения передается заказчику в собственность, если соглашением сторон не предусмотрена его передача заказчику во временное пользование.
Договор авторского заказа является возмездным, если соглашением сторон не предусмотрено иное. Исходя из данной нормы, если в договоре ничего не сказано о вознаграждении автору, договор считается незаключенным.
Договором авторского заказа может по-разному определяться вознаграждение автору. Оно может быть установлено в фиксированной сумме или в договоре может содержаться алгоритм его определения. Поскольку у заказчика возникают определенные последствия, связанные с бухгалтерским и налоговым учетом, зависящие от суммы вознаграждения, желательно в договоре указывать такой порядок его определения, который в конечном итоге позволит определить конкретную сумму. В случае, если невозможно рассчитать такой процент в связи с характером произведения или особенностями его использования, то вознаграждение определяется в виде фиксированной суммы в таком договоре либо иным способом.
Объект обложения страховыми взносами также дополнен выплатами по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.
Гражданин или юридическое лицо, обладающие исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (правообладатель), вправе использовать такой результат или такое средство по своему усмотрению любым не противоречащим закону способом. Правообладатель может распоряжаться исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации.
Правообладатель может по своему усмотрению разрешать или запрещать другим лицам использование результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации. Отсутствие запрета не считается согласием (разрешением).
Порядок распоряжения исключительным правом регулируется ст. 1233 ГК РФ. Правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права) или предоставления другому лицу права использования соответствующих результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор).
Разница между указанными двумя договорами заключается в объеме правомочий, который переходят к приобретателю исключительных прав. Договор, в котором прямо не указано, что исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации передается в полном объеме, считается лицензионным договором.
Порядок заключения договора об отчуждении исключительных авторских прав регулируется ст. 1234 ГК РФ, согласно которой по договору об отчуждении исключительного права одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации в полном объеме другой стороне (приобретателю). По договору об отчуждении исключительного права приобретатель обязуется уплатить правообладателю предусмотренное договором вознаграждение, если договором не предусмотрено иное. Указанное вознаграждение и будет являться объектом обложения страховыми взносами. Аналогично договору авторского заказа при отсутствии в договоре пункта об отчуждении исключительного права условия о размере вознаграждения или порядке его определения договор считается незаключенным, а правила определения цены, предусмотренные п. 3 ст. 424 НК РФ, к таким отношениям не применяются (Постановление Девятого Арбитражного апелляционного суда от 30 января 2008 г. № 09АП-10130/2007-ГК по делу № А40-966/07-93-10).
Порядок заключения лицензионного договора регулируется ст. 1235 ГК РФ, согласно которой по лицензионному договору одна сторона – обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах.
По лицензионному договору лицензиат обязуется уплатить лицензиару обусловленное договором вознаграждение, если договором не предусмотрено иное. Указанное вознаграждения будет облагаться страховыми взносами.
Обращаем внимание, что страховыми взносами облагаются только вознаграждения, начисленные по указанным договорам в пользу физических лиц. Если одна организация приобретает у другой организации исключительные права на товарный знак, то стоимость таких прав не будет облагаться страховыми взносами. Аналогичное замечание касается договоров с индивидуальными предпринимателями.
2. Как и до 2010 г., не начисляются взносы на выплаты в пользу индивидуальных предпринимателей, адвокатов, нотариусов, занимающихся частной практикой. При этом согласно разъяснениям ФНС России (Письмо от 5 сентября 2006 г. № ШС-6-05/[email protected]), которые даны еще для целей ЕСН, если выплаты указанным лицам произведены за выполнение работ (оказание услуг) по деятельности, не отраженной в свидетельстве о регистрации, то такие суммы квалифицируются как выплаты по трудовому или гражданско-правовому договору. И в данном случае организация, производящая выплаты, является плательщиком ЕСН.
Однако отметим, что арбитражные суды данную точку зрения не разделяли, указывая, что физическое лицо – индивидуальный предприниматель в целях налогообложения признается предпринимателем независимо от того, какой вид деятельности оно осуществляет, поэтому и ЕСН оно уплачивает самостоятельно (см. постановления ФАС Уральского округа от 10 декабря 2007 г. № Ф09-10120/07-С2, ФАС Западно-Сибирского округа от 26 июня 2006 г. № Ф04-3815/2006(23710-А45-26), ФАС Северо-Западного округа от 13 марта 2006 г. № А05-15780/2005-18). Изложенное следует учесть и в 2010 г. при расчете базы по страховым взносам.
Кроме того, чтобы обезопасить себя в случае неначисления страховых взносов, организации желательно получить копии свидетельства о регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, а также выписку из ЕГРИП. Иначе если окажется, что физическое лицо не зарегистрировано как индивидуальный предприниматель, а ввело организацию в заблуждение, то организацию привлекут к ответственности за неуплату страховых взносов. Обстоятельство, что она не знала о статусе физического лица, не будет признаваться смягчающим обстоятельством.
