Виталий Семенихин - Аренда
Невозможность договора аренды по не прошедшему государственную регистрацию имуществу и рекомендация заменить договор на реализацию имущественных прав
Довольно часто крупные строительные компании еще на стадии строительства объектов недвижимости стараются юридически оформить отношения с будущими арендодателями с целью получения гарантии на аренду помещений. При этом у будущего арендодателя не имеется в наличии ни разрешения на ввод здания в эксплуатацию, ни свидетельства о праве собственности на помещение. О том можно ли учесть расходы в целях налогообложения прибыли по не прошедшему государственную регистрацию имуществу Вы узнаете из нижеприведенного материала.
Прежде рассмотрим, что следует понимать под договором аренды. Согласно статье 606 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Таким имуществом в силу пункта 1 статьи 607 ГК РФ могут выступать: земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).
В договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным (пункт 3 статьи 607 ГК РФ).
Статьей 608 ГК РФ определено, что право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду.
Следовательно, для заключения договора аренды необходимо, чтобы существовал объект аренды и был определен его собственник, то есть были оформлены соответствующие права на недвижимое имущество.
Согласно пункту 1 статьи 609 ГК РФ договор аренды на срок более года, а если хотя бы одной из сторон договора является юридическое лицо, независимо от срока, должен быть заключен в письменной форме.
Договор аренды недвижимого имущества подлежит государственной регистрации, если иное не установлено законом (пункт 2 статьи 609 ГК РФ).
Согласно статье 219 ГК РФ право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации.
На основании пункта 1 статьи 2 Федерального закона от 21 июля 1997 года № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (далее – Закон № 122-ФЗ) государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним – юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с ГК РФ. Государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права.
Налоговый кодекс Российской Федерации (далее – НК РФ) позволяет учесть в расходах арендные платежи за арендованное имущество. Так, согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ арендная плата учитывается при налогообложении прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. При этом действуют общие условия признания затрат в налоговом учете, установленные пунктом 1 статьи 252 НК РФ. Согласно названной статье расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, по мнению финансового ведомства, изложенному в Письме от 27 марта 2006 года № 03-03-04/1/288, договор аренды с арендодателем, не оформившим свои права собственности на недвижимость в установленном порядке, нельзя признать документом, подтверждающим произведенные затраты в целях налогообложения, даже если бумаги на регистрацию уже поданы.
Не вправе организация-арендатор учитывать для целей налогообложения прибыли арендные платежи по не прошедшему государственной регистрации договору аренды нежилых помещений, заключенному с организацией-арендодателем, не оформившей в установленном порядке право собственности на указанное имущество. Аналогичные разъяснения содержатся в Письмах Минфина Российской Федерации от 13 мая 2011 года № 03-03-06/1/292, от 16 ноября 2010 года № 03-03-06/1/728, УФНС Российской Федерации по городу Москве от 9 декабря 2010 года № 16–15/[email protected], УФНС Российской Федерации по городу Москве от 18 марта 2008 года № 20–12/025116.
Если заключен предварительный договор аренды до оформления арендодателем права собственности на здание, то он не содержит основных признаков договора аренды, установленных ГК РФ, и такой договор не может считаться договором аренды, заключенным согласно законодательству Российской Федерации.
Следовательно, затраты, осуществленные в соответствии с таким договором, нельзя учесть для целей налогообложения прибыли как арендные платежи за арендованное имущество. Аналогичная точка зрения изложена в Письмах Минфина Российской Федерации от 10 апреля 2009 года № 03-03-06/1/230, от 4 февраля 2009 года № 03-03-06/2/16, от 30 июля 2008 года № 03-03-06/2/99, УФНС Российской Федерации по городу Москве от 5 октября 2006 года № 20–12/87641. Полученная арендодателем такая арендная плата квалифицируется судами как необоснованное обогащение. Выходом для сторон договора в данной ситуации может быть только замена квалификации платежей по предварительному договору аренды с арендных платежей на платежи за приобретение арендатором имущественного права – права аренды по будущему договору аренды.
О том, что в случае отсутствия у правообладателя регистрации права собственности на арендуемое недвижимое имущество арендатор не вправе учитывать в расходах арендные платежи по таковому, финансисты заявили и в Письме от 13 мая 2011 года № 03-03-06/1/292.
Однако некоторые суды выражают противоположную точку зрения. Так, при разрешении подобных споров арбитры исходят из того, что арендатор фактически несет затраты на перечисление арендной платы. А налоговое законодательство возможность учесть такие расходы не ставит в зависимость от факта регистрации права собственности арендодателя на предоставленную в пользование недвижимость (иначе говоря, от правомерности заключения договора аренды). Более того, гражданское законодательство не применяется к налоговым правоотношениям (пункт 3 статьи 2 ГК РФ). Такие решения вынесены, например, в Постановлениях ФАС Московского округа от 2 февраля 2011 года по делу №КА-А40/15635-10, от 15 июля 2010 года по делу №КА-А40/7183-10-2, от 23 сентября 2010 года по делу №КА-А40/10960-10-2.
Таким образом, если арендатор решит учитывать в расходах арендную плату, несмотря на то что право собственности арендодателя на предоставленное недвижимое имущество не зарегистрировано, то он должен быть готов отстаивать свою позицию в суде.
В Письме ФНС Российской Федерации от 27 августа 2010 года №ШС-37-3/10187, а также в совместном Письме ФНС Российской Федерации от 14 сентября 2010 года №ШС-37-3/[email protected] и Минфина Российской Федерации от 30 августа 2010 года № 03-03-05/193 сказано следующее: согласно статье 6 Федерального закона от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее – Закон № 39-ФЗ) инвесторы имеют равные права на владение, пользование и распоряжение объектами капитальных вложений и результатами осуществленных капитальных вложений.
В соответствии с положениями пункта 3 статьи 131 ГК РФ орган, осуществляющий государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней, обязан по ходатайству правообладателя удостоверить произведенную регистрацию путем выдачи документа о зарегистрированном праве или сделке либо совершением надписи на документе, представленном для регистрации.
