Виталий Семенихин - Аренда

Как сказано в статье 606 ГК РФ по договору аренды арендодатель предоставляет арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Причем в соответствии со статьей 607 ГК РФ в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).

Причем аренда может быть как краткосрочной, так и долгосрочной. Если при первой договор заключается на срок менее года, то во втором случае договор действует в течение большего срока. Кроме того, при долгосрочной аренде возможен выкуп арендованного имущества (либо по окончанию действия договора, либо после внесения арендатором выкупной стоимости имущества).

Как видим, основным видом активов арендодателей выступает имущество, которое с точки зрения бухгалтерского учета признается основными средствами компании. Причем, это справедливо как при аренде недвижимого, так и движимого имущества.

В последнем случае отношения сторон строятся, как правило, на основании договора проката, являющегося разновидностью договора аренды. Так как ключевым признаком основных средств в бухгалтерском учете выступает срок полезного использования объектов аренды, то предметы проката у арендодателя также учитываются в составе основных средств.

Следовательно, при формировании своей учетной политики арендодатель должен особое внимание уделить учету основных средств.

Как известно основным нормативным документом, в соответствии с которым организации ведут бухгалтерский учет основных средств, выступает Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина Российской Федерации от 30 марта 2001 года № 26н (далее – ПБУ 6/01). Причем нормы указанного бухгалтерского стандарта применяются с учетом Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 13 октября 2003 года № 91н (далее – Методические указания по учету ОС).

В соответствии с указанными нормативными документами актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если он одновременно удовлетворяет следующим условиям:

– объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

– объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

– организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

– объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Заметим, что в отличие от налогового учета бухгалтерский учет ОС не содержит стоимостного критерия отнесения имущества к объектам ОС. В то же время из пункта 5 ПБУ 6/01 вытекает, что организация вправе учитывать в качестве материально-производственных запасов активы, удовлетворяющие условиям пункта 4 ПБУ 6/01, стоимость которых не превышает 40 000 рублей за единицу.

Обратите внимание!

В связи с вступлением в силу Приказа Минфина Российской Федерации от 24 декабря 2010 года № 186н «О внесении изменений в нормативные акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 года № 3» (далее – Приказ № 186н) такой лимит стоимости организация вправе применять с 2011 года (пункт 3 Приказа № 186н). Ранее предел стоимости составлял 20 000 рублей (абзац 4 пункта 5 ПБУ 6/01).

Таким образом, в 2011 году различий между налоговым и бухгалтерским учетом в стоимости имущества, относимого в состав основных средств, не будет.

Отметим, что Приказом № 186н также внесены изменения в Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина Российской Федерации от 13 октября 2003 года № 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств»;

Напоминаем, что изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету в соответствии с пунктом 10 ПБУ 1/2008 является основанием для внесения изменений в действующую учетную политику компании. В силу этого, арендодатель должен привести свой внутренний регламент в актуальное состояние.

Размер лимита в обязательном порядке следует закрепить в приказе по учетной политике в целях бухгалтерского учета. Отметим, что материальные ценности, удовлетворяющие условиям пункта 4 ПБУ 6/01, могут отражаться в составе материально-производственных запасов. Реализация данного права позволяет арендодателю снизить налоговые обязательства в части налога на имущество организаций, если арендодатель уплачивает налоги в соответствии с общей системой налогообложения. О том, что «малоценные» объекты основных средств не включаются в состав налогооблагаемых объектов по налогу на имущество, говорит и Минфин Российской Федерации в своем Письме от 20 марта 2008 года № 03-05-05-01/17.

Игнорирование данной возможности привет к тому, что малоценные объекты будут учитываться в составе основных средств, что приведет к необходимости включения их в налоговую базу по налогу на имуществу.

Здесь же прописывается порядок обеспечения сохранности указанных малоценных ОС и определяется контроль над их движением. Кроме того в учетной политике следует отразить порядок документального оформления операций с малоценными ОС, фактически признаваемыми материально-производственными запасами (далее – МПЗ). Для этих целей арендодатель может использовать:

– унифицированные формы первичной учетной документации для учета МПЗ;

– унифицированные формы первичной учетной документации для учета ОС;

– самостоятельно разработанные формы документов, в том числе карточки индивидуального учета малоценных ОС.

Кроме того, в части «малоценки» арендодателю рекомендуем отметить в учетной политике, что такие объекты списываются в производство в соответствии с правилами бухгалтерского стандарта «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 9 июня 2001 года № 44н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет материально – производственных запасов» ПБУ 5/01». При этом, по мнению автора, при списании должен использоваться метод оценки по себестоимости каждой единицы с учетом всех расходов, связанных с их приобретением.

Так как единицей учета ОС признается инвентарный объект, то в учетную политику вносится положение о том, что арендодатель вкладывает в это понятие. Согласно ПБУ 6/01 арендодатель может признавать инвентарным объектом:

– объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;

– отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

– обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

Избранный организацией вариант определения инвентарного объекта ОС закрепляется в учетной политике.

Не исключено, что объект ОС может состоять и из нескольких частей. Если сроки использования составных частей объекта одинаковы или не имеют существенного различия, то организация обязана учитывать такое имущество в качестве единого инвентарного объекта, на это указывает Минфин Российской Федерации в своем Письме от 20 января 2009 года № 03-05-05-01/06.

Если же сроки полезного использования частей объекта ОС имеют существенные различия, то организация вправе учитывать каждую составную часть объекта ОС как самостоятельный инвентарный объект, такую возможность предоставляет пункт 6 ПБУ 6/01. Чтобы этим воспользоваться арендодатель должен предусмотреть в своей учетной политике критерий существенности различия сроков. Например, в своем регламенте арендодатель может предусмотреть, что различие в сроках признается существенным, если оно составляет более года или составные части объекта относятся к разным амортизационным группам.

Напоминаем, что в соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01 арендодатель самостоятельно устанавливает срок полезного использования объекта при его принятии к учету. При этом определение срока производится исходя из:

– ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

– ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;