Виталий Семенихин - Аренда
У арендатора ситуация не лучше. Так как компенсация расходов не образует у арендодателя объекта налогообложения по НДС, то счет-фактура им не выставляется. Отсутствие счета-фактуры не дает шансов арендатору на получение вычета. Причем даже если в нарушение всяких норм арендодатель и выставит ему необходимый счет – фактуру, воспользоваться вычетом он все равно не сможет. Подтверждением тому являются разъяснения Минфина Российской Федерации от 14 мая 2008 года № 03-03-06/2/51. Аналогичный вывод следует и из Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 1 сентября 2008 года №Ф04-5318/2008(10782-А46-40) по делу №А46-10952/2007.
Налог на имущество при аренде (лизинге)
Аренда представляет собой вид договора, по которому собственник (арендодатель) за соответствующую арендную плату передает арендатору в срочное владение и пользование имущество, необходимое для ведения хозяйственной деятельности. Объектами аренды могут быть земельные участки, предприятия, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, не теряющие своих натуральных свойств в процессе их использования.
Лизинг представляет собой совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе приобретением предмета лизинга. Предметом договора лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, кроме земельных участков и других природных объектов.
В статье рассмотрим, кто является плательщиком налога на имущество организаций при аренде, в том числе лизинге, а также порядок уплаты данного налога.
Согласно статье 606 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества в соответствии с договором, являются его собственностью.
В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи) (пункт 1 статьи 607 ГК РФ).
По договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель (далее лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (далее лизингополучатель) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование (статья 665 ГК РФ, статья 2 Федерального закона от 29 октября 1998 года № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Федеральный закон № 164-ФЗ)). Лизингодатель в этом случае не несет ответственности за выбор предмета аренды и продавца.
Договором лизинга может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществляется лизингодателем.
Предметом договора лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество (статья 666 ГК РФ, статья 3 Федерального закона № 164-ФЗ). Не могут быть предметом лизинга земельные участки и другие природные объекты, а также имущество, которое федеральными законами запрещено для свободного обращения или для которого установлен особый порядок обращения, за исключением продукции военного назначения, лизинг которой осуществляется в соответствии с международными договорами Российской Федерации, Федеральным законом от 19 июля 1998 года № 114-ФЗ «О военно-техническом сотрудничестве Российской Федерации с иностранными государствами» в порядке, установленном Президентом Российской Федерации, и технологического оборудования иностранного производства, лизинг которого осуществляется в порядке, установленном Президентом Российской Федерации.
Каждая российская организация, руководствуясь законодательством Российской Федерации, обязана уплачивать законно установленные налоги и (или) сборы. Главой 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), предусмотрена уплата российскими организациями налога на имущество организаций (далее налог на имущество). При этом объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ (пункт 1 статьи 374 НК РФ). Согласно статье 378 НК РФ имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению (за исключением имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд) у учредителя доверительного управления.
Отметим, что порядок учета объектов основных средств на балансе организаций (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений) регулируется:
– Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 30 марта 2001 года № 26н (далее – ПБУ 6/01);
– Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина Российской Федерации от 13 октября 2003 года № 91н (далее – Методические указания), действующими в части, не противоречащей ПБУ 6/01;
– Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года № 94н.
В соответствии с пунктом 4 ПБУ 6/01, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
– объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
– объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
– организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
– объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Согласно пункту 5 ПБУ 6/01 основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.
На основании пункта 50 Методических указаний начисление амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду, производится арендодателем.
Таким образом, если арендодатель предоставляет арендатору по договору аренды имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, то в отношении этого имущества налог на имущество уплачивает арендодатель (далее налогоплательщик).
Что касается имущества, переданного по договору лизинга, то в соответствии с пунктом 1 статьи 31 Федерального закона № 164-ФЗ предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению.
Следовательно, если согласно договору лизинга имущество на срок договора остается на балансе лизингодателя, то налог на имущество уплачивает лизингодатель (далее налогоплательщик). Аналогичное мнение высказано в Письме Минфина Российской Федерации от 15 июня 2007 года № 03-05-06-01/67. А если по договору лизинга основное средство учитывается на балансе лизингополучателя, то в этом случае налог на имущество уплачивает лизингополучатель (далее налогоплательщик).
Необходимо отметить, что по договору аренды могут передаваться земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы), однако данные объекты налогом на имущество не облагаются (пункт 4 статьи 374 НК РФ).
Для того чтобы рассчитать налог на имущество в отношении переданного по договору аренды (по договору лизинга) основного средства необходимо определить налоговую базу. Налоговая база за налоговый период определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (пункт 1 статьи 375 НК РФ). При этом среднегодовая стоимость исчисляется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу (абзац 2 пункт 4 статьи 376 НК РФ). Остаточная стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, формируется в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Отметим, что в отношении предмета лизинга можно использовать механизм ускоренной амортизации с применением коэффициента не выше 3. На это указывают абзац 2 пункта 1 статьи 31 Федерального закона № 164-ФЗ, абзац 3 пункт 9 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 17 февраля 1997 года № 15, пункт 19 ПБУ 6/01.
